Informace GFŘ ke změnám sazeb DPH od 1. 1. 2024
Informace GFŘ ke změnám sazeb DPH od 1. 1. 2024
Generální finanční ředitelství vydalo dne 12. 1. 2024 informaci k sazbám DPH. Informace se věnuje především sazbám DPH u pozemní hromadné dopravy, podávání nápojů v rámci stravovací služby, stavebně-montážních prací a dodání stavby pro sociální bydlení, zdravotnických prostředků, pitné vody a dodání potravin a nápojů. V informaci se také dočteme několik zajímavostí k osvobození od DPH u knih, vypořádání záloh a vykazování.
Stále samozřejmě platí, že snížené sazbě podléhají služby a zboží, které odpovídají číselnému kódu klasifikace produkce CZ-CPA, příp. kódu nomenklatury celního sazebníku, a současně výslovně uvedenému slovnímu popisu k tomuto kódu v textové části přílohy k zákonu o DPH.
V návaznosti na tuto změnu je doplněno uplatňování snížené sazby daně i u zvláštní linkové dopravy. Zvláštní linkovou dopravou se rozumí např. služby poskytnuté přepravcem určité vymezené množině příjemců (např. doprava určená pro zaměstnance konkrétní firmy nebo firem) s vyloučením ostatních osob.
Poskytování služeb taxislužby a jiné obdobné alternativní přepravy nadále nebude podléhat snížené sazbě daně, pokud bude zajišťována vozidly určenými k přepravě nejvýše 9 osob včetně řidiče.
Mezi vybrané nápoje, u nichž se při jejich podávání uplatní snížená sazba daně, patří:
Nutnou podmínkou pro uplatnění snížené sazby daně v případě vybraných nápojů je to, aby tyto nápoje nebyly alkoholickým nápojem a zároveň, aby si tyto nápoje i po přidání ochucovadel, potravin, jiných nápojů, zachovaly podstatný charakter mléka, tekutého mléčného výrobku či rostlinné alternativy mléka.
Bod 3 lze jednodušeji popsat asi takto:
mléčný nealkoholický koktejl s příchutí kávy bude ve snížené sazbě daně, ale káva s jakýmkoli množstvím mléka bude v sazbě základní.
Pitnou vodou, u níž se uplatní snížená sazba daně, se rozumí pouze pitná voda dodávaná vodovodem bez jakékoliv další úpravy („kohoutková pitná voda“). Pitná voda dodávaná jiným způsobem (např. balená, z nápojových automatů plněných barely, ledová tříšť apod.) do přílohy č. 2 a 3 nespadá a podléhá sazbě 21 %. Pitná voda (tj. bez ochucení nebo další úpravy) z nápojového automatu, který je napojen na vnitřní vodovod, podléhá snížené sazbě daně.
Nově podléhá snížené sazbě daně i pitná voda dodávaná tzv. malými vodovody, které trvale využívá méně než 50 fyzických osob, nebo pokud průměrná denní produkce z ročního průměru pitné vody za den je méně než 10 m3.
Informace potvrzuje, že za situace nouzového zásobování vodou, kdy nelze pitnou vodu distribuovat standardním způsobem prostřednictvím vodovodu a provozovatel je současně povinen zajistit náhradní zásobování pitnou vodou, se taktéž uplatní snížená sazba daně.
V případě podání kohoutkové pitné vody se snížená sazba daně uplatní pouze za předpokladu, že není nikterak ochucena (např. šťávou, sirupem, sladidlem, jiným nápojem nebo přidaným ovocem) nebo upravena (např. na sodu či ledovou tříšť). Například ledová tříšť vyrobená z kohoutkové pitné vody a ochucená sirupem podléhá základní sazbě daně. Aplikaci snížené sazby daně naopak nebrání přidání dekorace do/na sklenici s kohoutkovou pitnou vodou, která nebude faktickým dochucením, příkladně v podobě máty či ovoce, nebo doplnění ledem.
Informace potvrzuje, že u ubytování se snídaní se aplikuje snížená sazba i na veškeré nealkoholické nápoje podávané během snídaně.
V případě, že se však bude jednat o samostatně dokoupenou snídani, obědové/večerní meníčko anebo takový švédský stůl, je třeba dodávané plnění rozdělit a podávané nápoje (kromě kohoutkové pitné vody a těch vybraných) v balíčku účtovat v základní sazbě daně. V případě, že rozdělení nepůjde provést, aplikuje se základní sazba daně také na dodání jídla.
Pro úplnost informace obsahuje, že ze stravovacích služeb v příloze č. 2 jsou nadále vyloučeny stravovací služby osvobozené od daně podle § 57 až 59 (vzdělávací, zdravotní a sociální služby), ačkoliv novelizované znění zákona toto vyloučení výslovně neobsahuje. Z toho vyplývá, že u těchto služeb zůstává osvobození zachováno i u podávání všech typů nealkoholických nápojů.
Následující odstavec z informace je stěžejní, avšak bohužel také nejméně povedený.
Z jazykového znění legislativní úpravy a jejího smyslu a cíle vyjádřených v důvodové zprávě lze dovodit, že (nevybranými) nealkoholickými nápoji se rozumí tekutiny připravené ke konzumaci pitím (tedy nikoliv k zajištění stravy). Kód nomenklatury (KN) není pro definici nápojů stanoven, neboť nápoje jsou obsaženy v řadě různých KN, jedná se zpravidla o zboží zařazované KN 2009 (ovocné a zeleninové šťávy), 2201 a 2202, dosud podléhající první snížené sazbě DPH ve výši 15 %. Účel konzumace nápoje není důvodné posuzovat.
Již teď je zřejmé, že kvůli právní jistotě si plátci budou muset zaplatit za závazné posouzení tekutiny, u které si nebudou jistí, jakou sazbu daně aplikovat. Poplatek za závazné posouzení je 10 tis. Kč / položka.
V informaci se alespoň dočteme, že u sirupů a pokračující kojenecké výživy lze uplatnit sníženou sazbu daně.
Produkty rostlinného původu a ostatní potraviny v suchém stavu (např. káva, čaj, nápoje v prášku, instantní směsi) budou podléhat snížené sazbě daně.
Co v informaci určitě chybí je, jak přistupovat např. k tekutým doplňkům stravy a různým tekutým koncentrátům. GFŘ v tomto ohledu zcela ignorovalo připomínky daňových poradců.
Sníženou sazbu daně lze nově uplatnit v případě zdravotnických prostředků určených pro jedno použití a taktéž v případě diagnostických zdravotnických prostředků in vitro pro jedno použití. Dále se jedná o rozšíření o malé přístroje, zařízení a další výrobky z kapitoly KN 90, které jsou v rámci slovního popisu detailně v příloze č. 3 vymezeny.
Jediné upřesnění v informaci nalezneme pro přístroje na měření tlaku. Zdravotnické prostředky uvedené v příloze č. 3 pod KN 9026 jsou zpravidla zařazeny do jiného KN (např. přístroje na měření tlaku krve zařazené do KN 9018 9010) a podléhají tak i nadále základní sazbě daně.
Ustanovení § 48 zákona o DPH uvádí, že se snížená sazba daně uplatní při poskytnutí stavebních nebo montážních prací provedených na dokončené stavbě, pokud se jedná o stavbu pro bydlení nebo stavbu pro sociální bydlení.
Ustanovení § 49 zákona o DPH uvádí, že se snížená sazba daně uplatní také při výstavbě stavby, která je stavbou pro sociální bydlení. Dále se také uplatní snížená sazba u dodání stavby, práva stavby nebo jednotky pro sociální bydlení.
Osvobození od daně při dodání knih se uplatní i u vedlejších výdajů, týkajících se zejména nákladů na balení knih a jejich přepravu.
Rovněž při dodání knihy ve zvláštním režimu pro obchodníky s použitým zbožím se uplatní osvobození od daně.
Informace připomíná, že jiné typy osvobození mají před tímto osvobozením přednost. Například dodání knihy do jiného členského státu bude osvobozeno od DPH s nárokem na odpočet dle jiného ustanovení zákona o DPH. V tomto ohledu upozorňujeme, že stále nelze uplatnit nárok na odpočet v případě nákupu knihy pro uskutečněná plnění, která jsou osvobozena od daně bez nároku na odpočet (viz. zejména u veřejně -prospěšných poplatníků dle § 61 zákona o DPH).
Základ daně u doplatku bude podléhat sazbě daně, která platí ve 2024.
Kdyby došlo k přeplatku ve 2024 (uhrazená záloha by byla vyšší než výsledná cena), tak se daň vypočte v sazbě, kterou byla zdaněna záloha ve 2023.
Když datum povinnosti přiznat daň (DPPD) u plnění ve snížené sazbě spadne již do roku 2024, vykážou se hodnoty do kolonek kontrolního hlášení “Základ daně 1” a “Daň 1”. Kolonky kontrolního hlášení “Základ daně 2” a “Daň 2” zůstávají pro plnění ve druhé snížené sazbě s DPPD do 31. 12. 2023 a pro případné opravy základu daně těchto plnění.
Stále samozřejmě platí, že snížené sazbě podléhají služby a zboží, které odpovídají číselnému kódu klasifikace produkce CZ-CPA, příp. kódu nomenklatury celního sazebníku, a současně výslovně uvedenému slovnímu popisu k tomuto kódu v textové části přílohy k zákonu o DPH.
Pozemní hromadná doprava
Věcnou změnou v oblasti osobní dopravy je rozšíření snížené sazby daně na příležitostnou osobní silniční dopravu (například autobusová přeprava žáků ze školy do divadla).V návaznosti na tuto změnu je doplněno uplatňování snížené sazby daně i u zvláštní linkové dopravy. Zvláštní linkovou dopravou se rozumí např. služby poskytnuté přepravcem určité vymezené množině příjemců (např. doprava určená pro zaměstnance konkrétní firmy nebo firem) s vyloučením ostatních osob.
Poskytování služeb taxislužby a jiné obdobné alternativní přepravy nadále nebude podléhat snížené sazbě daně, pokud bude zajišťována vozidly určenými k přepravě nejvýše 9 osob včetně řidiče.
Nápoje v rámci stravovací služby
Nejdříve je nutné si vyjasnit, u kterých nápojů zůstává snížená sazba daně. Sníženou sazbu daně můžeme použít u tzv. vybraných nápojů a pitné vody.Mezi vybrané nápoje, u nichž se při jejich podávání uplatní snížená sazba daně, patří:
- mléko (kravské, kozí apod.), a dále pak tekuté mléčné výrobky vymezené KN 04. Jedná se například o podmáslí, jogurtové mléko, kefír či jiná fermentovaná (kysaná) nebo acidofilní mléka;
- veškeré rostlinné alternativy mléka, kterými jsou například nápoje na bázi sóji, nápoje na bázi ořechů (např. mandlové nebo kokosové), nápoje na bázi obilovin (např. rýžové nebo ovesné) a nápoje na bázi semen (makové, konopné nebo sezamové);
- veškerá mléka, tekuté mléčné výroby a jejich rostlinné alternativy, které obsahují přidaný cukr či jiná sladidla (například mléko s medem, cukrem apod.), ovoce (např. mléčný koktejl s jahodami), ořechy, kakao, čokoládu, koření, rostliny či část rostlin, obiloviny nebo jiné potraviny (například mléčný koktejl s posypem).
Nutnou podmínkou pro uplatnění snížené sazby daně v případě vybraných nápojů je to, aby tyto nápoje nebyly alkoholickým nápojem a zároveň, aby si tyto nápoje i po přidání ochucovadel, potravin, jiných nápojů, zachovaly podstatný charakter mléka, tekutého mléčného výrobku či rostlinné alternativy mléka.
Bod 3 lze jednodušeji popsat asi takto:
mléčný nealkoholický koktejl s příchutí kávy bude ve snížené sazbě daně, ale káva s jakýmkoli množstvím mléka bude v sazbě základní.
Pitnou vodou, u níž se uplatní snížená sazba daně, se rozumí pouze pitná voda dodávaná vodovodem bez jakékoliv další úpravy („kohoutková pitná voda“). Pitná voda dodávaná jiným způsobem (např. balená, z nápojových automatů plněných barely, ledová tříšť apod.) do přílohy č. 2 a 3 nespadá a podléhá sazbě 21 %. Pitná voda (tj. bez ochucení nebo další úpravy) z nápojového automatu, který je napojen na vnitřní vodovod, podléhá snížené sazbě daně.
Nově podléhá snížené sazbě daně i pitná voda dodávaná tzv. malými vodovody, které trvale využívá méně než 50 fyzických osob, nebo pokud průměrná denní produkce z ročního průměru pitné vody za den je méně než 10 m3.
Informace potvrzuje, že za situace nouzového zásobování vodou, kdy nelze pitnou vodu distribuovat standardním způsobem prostřednictvím vodovodu a provozovatel je současně povinen zajistit náhradní zásobování pitnou vodou, se taktéž uplatní snížená sazba daně.
V případě podání kohoutkové pitné vody se snížená sazba daně uplatní pouze za předpokladu, že není nikterak ochucena (např. šťávou, sirupem, sladidlem, jiným nápojem nebo přidaným ovocem) nebo upravena (např. na sodu či ledovou tříšť). Například ledová tříšť vyrobená z kohoutkové pitné vody a ochucená sirupem podléhá základní sazbě daně. Aplikaci snížené sazby daně naopak nebrání přidání dekorace do/na sklenici s kohoutkovou pitnou vodou, která nebude faktickým dochucením, příkladně v podobě máty či ovoce, nebo doplnění ledem.
Informace potvrzuje, že u ubytování se snídaní se aplikuje snížená sazba i na veškeré nealkoholické nápoje podávané během snídaně.
V případě, že se však bude jednat o samostatně dokoupenou snídani, obědové/večerní meníčko anebo takový švédský stůl, je třeba dodávané plnění rozdělit a podávané nápoje (kromě kohoutkové pitné vody a těch vybraných) v balíčku účtovat v základní sazbě daně. V případě, že rozdělení nepůjde provést, aplikuje se základní sazba daně také na dodání jídla.
Pro úplnost informace obsahuje, že ze stravovacích služeb v příloze č. 2 jsou nadále vyloučeny stravovací služby osvobozené od daně podle § 57 až 59 (vzdělávací, zdravotní a sociální služby), ačkoliv novelizované znění zákona toto vyloučení výslovně neobsahuje. Z toho vyplývá, že u těchto služeb zůstává osvobození zachováno i u podávání všech typů nealkoholických nápojů.
Dodání potravin a nápojů
Kohoutková pitná voda a vybrané nápoje, jak popsáno výše, podléhají snížené sazbě daně. Ostatní nápoje, které nejsou potravinou, podléhají základní sazbě daně.Následující odstavec z informace je stěžejní, avšak bohužel také nejméně povedený.
Z jazykového znění legislativní úpravy a jejího smyslu a cíle vyjádřených v důvodové zprávě lze dovodit, že (nevybranými) nealkoholickými nápoji se rozumí tekutiny připravené ke konzumaci pitím (tedy nikoliv k zajištění stravy). Kód nomenklatury (KN) není pro definici nápojů stanoven, neboť nápoje jsou obsaženy v řadě různých KN, jedná se zpravidla o zboží zařazované KN 2009 (ovocné a zeleninové šťávy), 2201 a 2202, dosud podléhající první snížené sazbě DPH ve výši 15 %. Účel konzumace nápoje není důvodné posuzovat.
Již teď je zřejmé, že kvůli právní jistotě si plátci budou muset zaplatit za závazné posouzení tekutiny, u které si nebudou jistí, jakou sazbu daně aplikovat. Poplatek za závazné posouzení je 10 tis. Kč / položka.
V informaci se alespoň dočteme, že u sirupů a pokračující kojenecké výživy lze uplatnit sníženou sazbu daně.
Produkty rostlinného původu a ostatní potraviny v suchém stavu (např. káva, čaj, nápoje v prášku, instantní směsi) budou podléhat snížené sazbě daně.
Co v informaci určitě chybí je, jak přistupovat např. k tekutým doplňkům stravy a různým tekutým koncentrátům. GFŘ v tomto ohledu zcela ignorovalo připomínky daňových poradců.
Zdravotnické prostředky
Informace je v této oblasti bohužel zkoupá. Ani apel daňových poradců nezabral. Jelikož se jedná o legislativní změnu, která byla přidána v průběhu legislativního procesu, zasloužila by si větší pozornost a více příkladů.Sníženou sazbu daně lze nově uplatnit v případě zdravotnických prostředků určených pro jedno použití a taktéž v případě diagnostických zdravotnických prostředků in vitro pro jedno použití. Dále se jedná o rozšíření o malé přístroje, zařízení a další výrobky z kapitoly KN 90, které jsou v rámci slovního popisu detailně v příloze č. 3 vymezeny.
Jediné upřesnění v informaci nalezneme pro přístroje na měření tlaku. Zdravotnické prostředky uvedené v příloze č. 3 pod KN 9026 jsou zpravidla zařazeny do jiného KN (např. přístroje na měření tlaku krve zařazené do KN 9018 9010) a podléhají tak i nadále základní sazbě daně.
Stavební nebo montážní práce a stavby pro sociální bydlení
Informace pouze potvrzuje vůli zákonodárce aplikovat na plnění obsažená v § 48 a 49 zákona o DPH sníženou sazbu DPH ve výši 12 % od 1. 1. 2024.Ustanovení § 48 zákona o DPH uvádí, že se snížená sazba daně uplatní při poskytnutí stavebních nebo montážních prací provedených na dokončené stavbě, pokud se jedná o stavbu pro bydlení nebo stavbu pro sociální bydlení.
Ustanovení § 49 zákona o DPH uvádí, že se snížená sazba daně uplatní také při výstavbě stavby, která je stavbou pro sociální bydlení. Dále se také uplatní snížená sazba u dodání stavby, práva stavby nebo jednotky pro sociální bydlení.
Dodání knihy a poskytnutí obdobné služby
Od daně s nárokem na odpočet daně je nově osvobozeno dodání knih a poskytnutí obdobných služeb (typicky verze knih určené ke stažení nebo zasílané prostřednictvím elektronické pošty, či zpřístupněné ke čtení on-line, včetně půjčování a nájmu).Osvobození od daně při dodání knih se uplatní i u vedlejších výdajů, týkajících se zejména nákladů na balení knih a jejich přepravu.
Rovněž při dodání knihy ve zvláštním režimu pro obchodníky s použitým zbožím se uplatní osvobození od daně.
Informace připomíná, že jiné typy osvobození mají před tímto osvobozením přednost. Například dodání knihy do jiného členského státu bude osvobozeno od DPH s nárokem na odpočet dle jiného ustanovení zákona o DPH. V tomto ohledu upozorňujeme, že stále nelze uplatnit nárok na odpočet v případě nákupu knihy pro uskutečněná plnění, která jsou osvobozena od daně bez nároku na odpočet (viz. zejména u veřejně -prospěšných poplatníků dle § 61 zákona o DPH).
Zdanění a vypořádání záloh
V případě, že se jedná o tzv. určitou zálohu, která byla uhrazena v roce 2023, uplatní se sazba daně, která platila ve 2023.Základ daně u doplatku bude podléhat sazbě daně, která platí ve 2024.
Kdyby došlo k přeplatku ve 2024 (uhrazená záloha by byla vyšší než výsledná cena), tak se daň vypočte v sazbě, kterou byla zdaněna záloha ve 2023.
Vykázání v daňovém přiznání a kontrolním hlášení
Informace týkající se vykázání sazeb DPH v rámci daňového přiznání a kontrolního hlášení jsou uvedeny v pokynech pro jejich vyplnění, které byly zveřejněny ve vyhlášce č. 368/2023 Sb.Když datum povinnosti přiznat daň (DPPD) u plnění ve snížené sazbě spadne již do roku 2024, vykážou se hodnoty do kolonek kontrolního hlášení “Základ daně 1” a “Daň 1”. Kolonky kontrolního hlášení “Základ daně 2” a “Daň 2” zůstávají pro plnění ve druhé snížené sazbě s DPPD do 31. 12. 2023 a pro případné opravy základu daně těchto plnění.