V návaznosti na Sdělení Ministerstva financí ČR ze dne 20. září 2023 o přerušení provádění článků 5 až 22 a článku 24 smlouvy o zamezení dvojího zdanění mezi ČR a Ruskem (Smlouvy) vydalo Generální finanční ředitelství (GFŘ) dne 30. 4. 2024 informaci, ve které vysvětluje dopady tohoto přerušení.
Smlouvy o zamezení dvojího zdanění mají v dnešním globálním světě zásadní význam pro mezinárodní obchod či pohyb osob a kapitálu. Díky jejich aplikaci je v podstatě vyloučena situace, ve které by jedna osoba byla ze svého příjmu plně zdaňována ve dvou státech zároveň. Vyloučení dvojího zdanění je však podmíněno tím, že příslušný příjem byl zdaněn v souladu se smlouvou, která je prováděna. K takovéto situaci již nemůže od druhé poloviny minulého roku dojít ve vztahu k Rusku. Od 11. 8. 2023 došlo totiž k přerušení provádění všech podstatných ustanovení Smlouvy ze strany Ruské federace, a k 29. 9. 2023 ze strany České republiky.
GFŘ vysvětluje v nově vydané informaci, jakým způsobem by měli postupovat plátci příjmu z České republiky do Ruska, či daňoví rezidenti ČR, kteří realizují příjem z Ruska.
Příklad č. 1
Česká společnost vyplácí dividendu společnosti v Rusku. Okamžik srážky daně je 25. 9. 2023. Od ruské společnosti získala česká společnost potvrzení o daňovém domicilu a čestné prohlášení o skutečném vlastnictví příjmu. Dle Smlouvy aplikuje sazbu 10 % z hrubého dividendového příjmu.
Příklad č. 2
Česká společnost vyplácí dividendu společnosti v Rusku. Okamžik srážky daně je 30. 9. 2023. Od ruské mateřské společnosti získala česká společnost potvrzení o daňovém domicilu a čestné prohlášení o skutečném vlastnictví příjmu. Aplikuje sazbu daně 15 % z hrubého dividendového příjmu v souladu se ZDP. Sazba daně 35 % se neuplatní, protože Rusko neodstoupilo od Úmluvy o vzájemné správní pomoci v daňových záležitostech.
V období od 11. 8. 2023 již Rusko Smlouvu neaplikuje, ale Česká republika ano. V tomto “přechodném” období připouští GFŘ dva přístupy vyloučení či zmírnění dvojího zdanění, přičemž si osoba dle svého uvážení zvolí jednu variantu a aplikuje ji na všechny druhy příjmů:
V období od 29. 9. 2023 se již aplikují pouze pravidla dle ZDP (bod 2. výše).
Mohou nastat zejména následující varianty stanovení rozhodného okamžiku či rozhodného období:
U jednorázového příjmu (např. podíl na zisku, licenční poplatek) dle výše uvedených pravidel se díky určení okamžiku realizace aplikuje režim vyloučení či zmírnění dvojího zdanění u celého příjmu v závislosti na tom, do kterého období spadá.
U postupně nabíhajícího příjmu (např. zisk stálé provozovny) je potřeba daný příjem rozdělit do výše uvedených dvou (až tří) období.
Informace GFŘ dává určité vodítko, jak naložit s přeshraničními příjmy z Ruska či plynoucí do Ruska, přičemž je z ní zjevná snaha přiměřeně zjednodušit administrativní zátěž. V praxi však může být poměrně komplikované určit rozhodný okamžik či období, a to zejména u postupně nabíhajících příjmů.
Smlouvy o zamezení dvojího zdanění mají v dnešním globálním světě zásadní význam pro mezinárodní obchod či pohyb osob a kapitálu. Díky jejich aplikaci je v podstatě vyloučena situace, ve které by jedna osoba byla ze svého příjmu plně zdaňována ve dvou státech zároveň. Vyloučení dvojího zdanění je však podmíněno tím, že příslušný příjem byl zdaněn v souladu se smlouvou, která je prováděna. K takovéto situaci již nemůže od druhé poloviny minulého roku dojít ve vztahu k Rusku. Od 11. 8. 2023 došlo totiž k přerušení provádění všech podstatných ustanovení Smlouvy ze strany Ruské federace, a k 29. 9. 2023 ze strany České republiky.
GFŘ vysvětluje v nově vydané informaci, jakým způsobem by měli postupovat plátci příjmu z České republiky do Ruska, či daňoví rezidenti ČR, kteří realizují příjem z Ruska.
Čeští plátci příjmu (plátci daně) vyplácející příjem ruskému daňovému rezidentovi.
Do 28. 9. 2023 postupují čeští plátci daně tak, že při srážce daně aplikují při splnění podmínek Smlouvy ustanovení Smlouvy. Od 29. 9. 2023 již postupují výhradně podle českého zákona o daních z příjmů (ZDP). Za okamžik rozhodný pro zařazení příjmu do jednoho z období výše je pak okamžik srážky daně.Příklad č. 1
Česká společnost vyplácí dividendu společnosti v Rusku. Okamžik srážky daně je 25. 9. 2023. Od ruské společnosti získala česká společnost potvrzení o daňovém domicilu a čestné prohlášení o skutečném vlastnictví příjmu. Dle Smlouvy aplikuje sazbu 10 % z hrubého dividendového příjmu.
Příklad č. 2
Česká společnost vyplácí dividendu společnosti v Rusku. Okamžik srážky daně je 30. 9. 2023. Od ruské mateřské společnosti získala česká společnost potvrzení o daňovém domicilu a čestné prohlášení o skutečném vlastnictví příjmu. Aplikuje sazbu daně 15 % z hrubého dividendového příjmu v souladu se ZDP. Sazba daně 35 % se neuplatní, protože Rusko neodstoupilo od Úmluvy o vzájemné správní pomoci v daňových záležitostech.
Čeští daňoví rezidenti s příjmem ze zdrojů v Rusku
Čeští daňoví rezidenti jsou povinni deklarovat v České republice své celosvětové příjmy. Může tak nastat situace, ve které uvádí ve svém českém daňovém přiznání příjem, který byl zdaněn v Rusku.Způsob vyloučení či zmínění dvojího zdanění v závislosti na období realizace příjmu
V období do 10. 8. 2023 se postupuje jako v předchozích letech, tedy Rusko se považuje za smluvní stát a aplikují se veškeré výhody Smlouvy včetně vyloučení dvojího zdanění.V období od 11. 8. 2023 již Rusko Smlouvu neaplikuje, ale Česká republika ano. V tomto “přechodném” období připouští GFŘ dva přístupy vyloučení či zmírnění dvojího zdanění, přičemž si osoba dle svého uvážení zvolí jednu variantu a aplikuje ji na všechny druhy příjmů:
- Osoba postupuje vůči Rusku jako smluvnímu státu, tedy aplikuje vyloučení dvojího zdanění v souladu se Smlouvou. Část daně, kterou nelze započíst, přestože byla zaplacena v souladu se Smlouvou, lze uplatnit jako výdaj (umožňuje-li to povaha příjmu).
- Osoba postupuje vůči Rusku jako nesmluvnímu státu, a uplatní daň zaplacenou v Rusku v plné výši jako výdaj (umožňuje-li to povaha příjmu).
V období od 29. 9. 2023 se již aplikují pouze pravidla dle ZDP (bod 2. výše).
Okamžik vzniku příjmu
Za účelem zařazení příjmů do výše uvedených období je pak klíčový okamžik realizace příjmu. Ten může záviset na různých okolnostech jako jsou typ příjmu (jednorázový či postupně nabíhající), způsobu zdanění příjmu v Rusku apod.Mohou nastat zejména následující varianty stanovení rozhodného okamžiku či rozhodného období:
- Příjem zdaněný srážkovou daní v Rusku - okamžikem realizace je okamžik srážky daně v Rusku. Pokud tento nelze určit, použije se okamžik realizace příjmu dle ZDP.
- Příjem podléhající zdanění v daňovém přiznání v Rusku - okamžikem realizace je okamžik realizace dle daňových předpisů Ruska. Pokud nelze určit, použije se okamžik realizace příjmu dle ZDP.
U jednorázového příjmu (např. podíl na zisku, licenční poplatek) dle výše uvedených pravidel se díky určení okamžiku realizace aplikuje režim vyloučení či zmírnění dvojího zdanění u celého příjmu v závislosti na tom, do kterého období spadá.
U postupně nabíhajícího příjmu (např. zisk stálé provozovny) je potřeba daný příjem rozdělit do výše uvedených dvou (až tří) období.
Informace GFŘ dává určité vodítko, jak naložit s přeshraničními příjmy z Ruska či plynoucí do Ruska, přičemž je z ní zjevná snaha přiměřeně zjednodušit administrativní zátěž. V praxi však může být poměrně komplikované určit rozhodný okamžik či období, a to zejména u postupně nabíhajících příjmů.