Od 1. 1. 2024 stanovuje Zákon č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů ("ZDP") nové podmínky zdanění zaměstnaneckých akcií a převoditelných opcí ("Zaměstnanecká akcie"). Novela se tak bude vztahovat na zaměstnavatele, kteří např. v rámci svých motivačních schémat nabízí zaměstnancům nabytí Zaměstnaneckých akcií bez doplatku nebo za sníženou cenu oproti ceně tržní. Zaměstnanec v takovém okamžiku obdrží nepeněžitý příjem od zaměstnavatele.
Zásadní změnou, kterou tato novela přináší, je úprava (odsunutí) okamžiku, kdy má být příjem z nabytí Zaměstnanecké akcie zaměstnancem podroben zdanění. Dle legislativy platné do 31. 12. 2023 byl okamžik zdanění Zaměstnanecké akcie určen okamžikem nabytí samotné Zaměstnanecké akcie. S novelou se naopak nemění režim zdanění následného prodeje Zaměstnanecké akcie zaměstnancem, obdržených dividend nebo nabytí nepřevoditelné opce od zaměstnavatele.
Novela má dále řešit situace, kdy především u menších firem a start-upů hrozí riziko, že se firmě nebude dařit, a hodnota Zaměstnanecké akcie se do budoucnosti sníží, případně start-up zanikne. Zaměstnanec podle staré úpravy zdaňoval hodnotu Zaměstnanecké akcie, jejíž budoucí přínos mohl být významně nižší. Těmto situacím má novela zamezit. Pokud hodnota Zaměstnaneckých akcií společnosti klesne a bude v okamžiku zdanění nižší, než byla, když zaměstnanec Zaměstnanecké akcie nabyl, zohlední se takové snížení ve zdanění zaměstnance výpočtem daně z nižší částky.
Momentálně se projednává návrh zákona, který by měl zajistit soulad daňových a pojistných předpisů a odsunutí momentu „zdanění“ právě i pro účely sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění, a to zpětně od 1. 1. 2024.
Když nastane Okamžik zdanění, zaměstnavatel v rámci měsíčního zpracování mezd provede zaměstnanci srážku daně a pojistných odvodů. Pokud se zaměstnanec rozhodne, že chce Zaměstnaneckou akcii převést (např. prodat), má s tímto krokem nově zavedenou oznamovací povinnost vůči zaměstnavateli, kdy musí oznámit okamžik převodu Zaměstnanecké akcie (jinak by se o tom zaměstnavatel nemusel dozvědět a nevěděl by, že došlo u zaměstnance k Okamžiku zdanění).
Tato novela se vztahuje nejen na nabytí Zaměstnanecké akcie zaměstnancem od svého právního zaměstnavatele, ale i na nabytí Zaměstnanecké akcie mateřské, dceřiné či jinak kapitálově propojené společnosti daného zaměstnavatele („Společnost ze skupiny“).
Upozorňujeme, že Zaměstnanecké akcie nabyté od Společnosti ze skupiny mohou mít odlišný režim zdanění, kde povinnost zdanění nabyté Zaměstnanecké akcie přechází na zaměstnance. Ten pak musí takový příjem podrobit zdanění prostřednictvím daňového přiznání (tj. zaměstnavatel nesrazí daň a odvody během měsíčního zpracování mezd). V případě nabytí Zaměstnanecké akcie od Společnosti ze skupiny doporučujeme pro účely správného posouzení zdanění konzultaci s daňovým poradcem.
Nový režim se vztahuje na příjmy obdržené od 1. 1. 2024 a týká se i zaměstnaneckých plánů, které byly zahájeny před tímto datem. Novému režimu tak bude podléhat zaměstnanecký plán, jež byl zahájen v roce 2023 („grant“) a Zaměstnanecká akcie byla nabyta („vest date“) v roce 2024.
Ilustrativní příklad
Zaměstnanec nabude Zaměstnaneckou akcii v hodnotě 300 bez doplatku. Zaměstnavatel si v evidenci ponechá hodnotu 300 ke zdanění. Zaměstnanec po 2 letech akcii prodá (tj., dojde k převodu Zaměstnanecké akcie a nenastal dříve jiný Okamžik zdanění). Pro účely ilustrativního příkladu abstrahujeme od možnosti osvobození prodeje Zaměstnanecké akcie.
Situace 1
Zaměstnanec po 2 letech prodá Zaměstnaneckou akcii za tržní hodnotu 400.
Zaměstnavatel v takové situaci podrobí u zaměstnance ke zdanění příjem ve výši 300, což je původní hodnota Zaměstnanecké akcie při nabytí zaměstnancem.
Situace 2
Zaměstnanec po 2 letech prodá akcii za tržní hodnotu 200.
Zaměstnavatel zohlední snížení hodnoty Zaměstnanecké akcie. Pro tyto účely zaměstnavatel provede úpravu zdanitelného příjmu [300 – (300-200)] a zdanitelným příjmem zaměstnance bude částka 200. V konečném důsledku došlo ke snížení zdanitelného příjmu o částku 100, jelikož se o tuto částku snížila hodnota Zaměstnanecké akcie od okamžiku nabytí Zaměstnanecké akcie zaměstnancem.
Situace 3
Zaměstnanec po 2 letech prodá akcii za tržní hodnotu 200. Zároveň zaměstnanec před prodejem Zaměstnanecké akcie obdržel podíl na zisku (dividendu)1) po zdanění2) ve výši 20.
Zaměstnavatel zohlední snížení hodnoty Zaměstnanecké akcie. Zároveň ale zaměstnavatel musí přihlédnout k obdrženému podílu na zisku, který defacto snížil hodnotu Zaměstnanecké akcie. Ve výpočtu proto zaměstnavatel navýší hodnotu Zaměstnanecké akcie při Okamžiku zdanění o obdržený podíl na zisku po zdanění, tj., [200+20]. Pokud by nedošlo k výplatě podílu na zisku, tak by (zjednodušeně řečeno) byla hodnota Zaměstnanecké akcie 220.
Zaměstnavatel provede následující úpravu [300 – (300-(200+20))] a zdanitelným příjmem zaměstnance bude částka 220. V konečném důsledku došlo ke snížení zdanitelného příjmu o částku 80.
1) Kromě podílu na zisku se tímto způsobem zohledňuje i příjem z vypořádacího podílu, vrácení emisního ážia, vrácení příplatku mimo základní kapitál a z plnění obdobných těmto plněním vyplacených na základě tohoto podílu.
2) Výše uvedené příjmy se vždy sníží o daň z těchto příjmů, tj., pro účely výpočtu se zohledňuje v čisté výši.
Autor: Lukáš Voráček
Zásadní změnou, kterou tato novela přináší, je úprava (odsunutí) okamžiku, kdy má být příjem z nabytí Zaměstnanecké akcie zaměstnancem podroben zdanění. Dle legislativy platné do 31. 12. 2023 byl okamžik zdanění Zaměstnanecké akcie určen okamžikem nabytí samotné Zaměstnanecké akcie. S novelou se naopak nemění režim zdanění následného prodeje Zaměstnanecké akcie zaměstnancem, obdržených dividend nebo nabytí nepřevoditelné opce od zaměstnavatele.
Důvody nové úpravy
Dle informací z Ministerstva financí je cílem novelizace ZDP převážně napomoci menším firmám a start-upům, případně odsunout okamžik zdanění pro zaměstnance, aby měli v budoucnu dostatečné finanční prostředky na úhradu daně a pojistných odvodů. Zaměstnanci tak nebudou muset zdanit nabytou Zaměstnaneckou akcii okamžitě, ale zdanění se odloží do budoucího momentu, kdy zaměstnanec již může mít prostředky na úhradu daně a pojistných odvodů (např. budoucím prodejem Zaměstnanecké akcie).Novela má dále řešit situace, kdy především u menších firem a start-upů hrozí riziko, že se firmě nebude dařit, a hodnota Zaměstnanecké akcie se do budoucnosti sníží, případně start-up zanikne. Zaměstnanec podle staré úpravy zdaňoval hodnotu Zaměstnanecké akcie, jejíž budoucí přínos mohl být významně nižší. Těmto situacím má novela zamezit. Pokud hodnota Zaměstnaneckých akcií společnosti klesne a bude v okamžiku zdanění nižší, než byla, když zaměstnanec Zaměstnanecké akcie nabyl, zohlední se takové snížení ve zdanění zaměstnance výpočtem daně z nižší částky.
Změna okamžiku zdanění
U zaměstnance, který nabyl Zaměstnaneckou akcii od zaměstnavatele nebo Společnosti ze skupiny, dochází k okamžiku zdanění prvním z následujících okamžiků:- okamžik, ke kterému zaměstnanec přestane vykonávat činnost pro zaměstnavatele,
- okamžik vstupu tohoto zaměstnavatele do likvidace,
- okamžik, ke kterému tento zaměstnavatel nebo zaměstnanec přestanou být daňovými rezidenty České republiky,
- okamžik převodu nebo přechodu tohoto podílu nebo této převoditelné opce,
- okamžik uplatnění převoditelné opce,
- okamžik výměny podílů, při které se mění celková jmenovitá hodnota podílů zaměstnance,
- okamžik uplynutí 10 let ode dne nabytí podílu nebo převoditelné opce („Okamžik zdanění“).
Momentálně se projednává návrh zákona, který by měl zajistit soulad daňových a pojistných předpisů a odsunutí momentu „zdanění“ právě i pro účely sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění, a to zpětně od 1. 1. 2024.
Když nastane Okamžik zdanění, zaměstnavatel v rámci měsíčního zpracování mezd provede zaměstnanci srážku daně a pojistných odvodů. Pokud se zaměstnanec rozhodne, že chce Zaměstnaneckou akcii převést (např. prodat), má s tímto krokem nově zavedenou oznamovací povinnost vůči zaměstnavateli, kdy musí oznámit okamžik převodu Zaměstnanecké akcie (jinak by se o tom zaměstnavatel nemusel dozvědět a nevěděl by, že došlo u zaměstnance k Okamžiku zdanění).
Tato novela se vztahuje nejen na nabytí Zaměstnanecké akcie zaměstnancem od svého právního zaměstnavatele, ale i na nabytí Zaměstnanecké akcie mateřské, dceřiné či jinak kapitálově propojené společnosti daného zaměstnavatele („Společnost ze skupiny“).
Upozorňujeme, že Zaměstnanecké akcie nabyté od Společnosti ze skupiny mohou mít odlišný režim zdanění, kde povinnost zdanění nabyté Zaměstnanecké akcie přechází na zaměstnance. Ten pak musí takový příjem podrobit zdanění prostřednictvím daňového přiznání (tj. zaměstnavatel nesrazí daň a odvody během měsíčního zpracování mezd). V případě nabytí Zaměstnanecké akcie od Společnosti ze skupiny doporučujeme pro účely správného posouzení zdanění konzultaci s daňovým poradcem.
Nový režim se vztahuje na příjmy obdržené od 1. 1. 2024 a týká se i zaměstnaneckých plánů, které byly zahájeny před tímto datem. Novému režimu tak bude podléhat zaměstnanecký plán, jež byl zahájen v roce 2023 („grant“) a Zaměstnanecká akcie byla nabyta („vest date“) v roce 2024.
Zohlednění nejistoty ve výkonnosti společnosti
Jak jsme již přiblížili v úvodu, novela upravuje i situace, kdy se hodnota Zaměstnanecké akcie od nabytí (např. hodnota 300) do Okamžiku zdanění sníží (např. hodnota 200). Pokud dojde ke snížení hodnoty Zaměstnanecké akcie do Okamžiku zdanění, upraví se hodnota ke zdanění u zaměstnance. V téhle situaci novela zároveň zohledňuje i např. obdržení dividendy během období od nabytí Zaměstnanecké akcie do Okamžiku zdanění, která má v praxi vliv na snížení hodnoty Zaměstnanecké akcie. Tato situace je níže přiblížena v ilustrativním příkladu v situacích 2 a 3.Ilustrativní příklad
Zaměstnanec nabude Zaměstnaneckou akcii v hodnotě 300 bez doplatku. Zaměstnavatel si v evidenci ponechá hodnotu 300 ke zdanění. Zaměstnanec po 2 letech akcii prodá (tj., dojde k převodu Zaměstnanecké akcie a nenastal dříve jiný Okamžik zdanění). Pro účely ilustrativního příkladu abstrahujeme od možnosti osvobození prodeje Zaměstnanecké akcie.
Situace 1
Zaměstnanec po 2 letech prodá Zaměstnaneckou akcii za tržní hodnotu 400.
Zaměstnavatel v takové situaci podrobí u zaměstnance ke zdanění příjem ve výši 300, což je původní hodnota Zaměstnanecké akcie při nabytí zaměstnancem.
Situace 2
Zaměstnanec po 2 letech prodá akcii za tržní hodnotu 200.
Zaměstnavatel zohlední snížení hodnoty Zaměstnanecké akcie. Pro tyto účely zaměstnavatel provede úpravu zdanitelného příjmu [300 – (300-200)] a zdanitelným příjmem zaměstnance bude částka 200. V konečném důsledku došlo ke snížení zdanitelného příjmu o částku 100, jelikož se o tuto částku snížila hodnota Zaměstnanecké akcie od okamžiku nabytí Zaměstnanecké akcie zaměstnancem.
Situace 3
Zaměstnanec po 2 letech prodá akcii za tržní hodnotu 200. Zároveň zaměstnanec před prodejem Zaměstnanecké akcie obdržel podíl na zisku (dividendu)1) po zdanění2) ve výši 20.
Zaměstnavatel zohlední snížení hodnoty Zaměstnanecké akcie. Zároveň ale zaměstnavatel musí přihlédnout k obdrženému podílu na zisku, který defacto snížil hodnotu Zaměstnanecké akcie. Ve výpočtu proto zaměstnavatel navýší hodnotu Zaměstnanecké akcie při Okamžiku zdanění o obdržený podíl na zisku po zdanění, tj., [200+20]. Pokud by nedošlo k výplatě podílu na zisku, tak by (zjednodušeně řečeno) byla hodnota Zaměstnanecké akcie 220.
Zaměstnavatel provede následující úpravu [300 – (300-(200+20))] a zdanitelným příjmem zaměstnance bude částka 220. V konečném důsledku došlo ke snížení zdanitelného příjmu o částku 80.
1) Kromě podílu na zisku se tímto způsobem zohledňuje i příjem z vypořádacího podílu, vrácení emisního ážia, vrácení příplatku mimo základní kapitál a z plnění obdobných těmto plněním vyplacených na základě tohoto podílu.
2) Výše uvedené příjmy se vždy sníží o daň z těchto příjmů, tj., pro účely výpočtu se zohledňuje v čisté výši.
Závěr
Novelizace přináší zásadní změny do dlouholetého a v praxi zaběhlého systému zdaňování zaměstnackých akciových plánů. Očekáváme, že nová úprava přinese mnoho praktických otázek a zvýšení administrativní náročnosti jak na straně zaměstnavatelů, tak zaměstnanců. Pokud ve vaší společnosti obdobné motivační schéma pro zaměstnance zavádíte či již funguje, doporučujeme prověřit jeho daňový režim.Autor: Lukáš Voráček